Diz a Lei Pelé que o direito do uso de imagem de um atleta pode ser cedido “mediante ajuste contratual de natureza civil” com o estabelecimentos e direitos, deveres e condições “inconfundíveis com o contrato especial de trabalho desportivo”. Em bom português: remuneração pelo uso da imagem não é salário (artigo 87-A).

O mesmo artigo diz, ainda, que se a cessão do referido direito for para “a entidade desportiva detentora do contrato especial de trabalho desportivo”, o referido valor não poderá ultrapassar 40% “da remuneração total paga ao atleta”. Esse percentual foi adicionado à lei em 2015.

No caso Neymar, o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf) entendeu, pela primeira vez, que era legítima a exploração do direito de imagem por pessoa jurídica a quem o atleta cedera sua imagem, no caso à empresa da família, cujo direito vai até 31 de dezembro de 2020.

Curiosamente, o mesmo artigo 87-A não foi aplicado à remuneração do atleta pelo Santos Futebol Clube pela exploração de sua imagem, em que pese previsão legal específica.

Dois fatores foram preponderantes: (i) as cláusulas laborais eram convergentes com as de exploração de imagem (se confundiam, em parte); e (ii) os valores pagos a título de imagem eram desproporcionais aos pagos como salário. Note-se que o período em apuração foi de 2010 a 2013, antes, portanto, da alteração da Lei Pelé.

O fator (i) é bem curioso: o Carf disse que havia elementos comuns aos contratos de imagem e de exploração de imagem e que, portanto, ao menos em parte, “se confundiam”, sendo que a lei exigiria que fossem inconfundíveis. Entendo de outra forma, como apontado acima, o dispositivo legal: os direitos, deveres e condições civis não se confundem com os laborais. São pontos diferentes.

Também é interessante querer aplicar retroativamente um limite de 40% que não existia à época dos fatos, precisamente ao jogador cuja exploração de imagem fez pouco mais que triplicar os ganhos do Santos Futebol Clube no período em que lá jogou.

O que importa, porém, ao artigo, começa aqui: por voto de qualidade, aplicou-se multa qualificada.

Uma interpretação fiscal contra legem, por voto de qualidade.

Indago: imagine-se, hipoteticamente, que o lançamento se cristalizasse, sem o respectivo pagamento. Para esse fato, seria o caso de se cogitar do oferecimento de denúncia (e subsequente recebimento pelo juiz criminal)? Trocando em miúdos: qual o papel do Ministério Público e da magistratura diante do trabalho fiscal, no campo dos crimes tributários?

É muito comum a máxima de que infração tributária qualificada dá corpo “automático” a crime tributário material.

Desde logo, ignora-se que a maior peneira interpretativa existente no Direito é, em tese, a penal, isto é, a interpretação haveria de ser feita sempre de maneira restritiva.

Se por um lado o juízo quanto à existência de crédito tributário e sua quantidade é privativo da Administração (cabendo ao Judiciário controlar a legalidade dos atos administrativo-tributários e das leis tributárias em abstrato), a fraude, de outro, elemento essencial dos tipos tributários materiais, é penal.

Claro está que a fraude tributária pode até ser entendida como indiciária de fraude penal; mas não se confundem em absoluto.

Note-se que há, no âmbito tributário, a possibilidade de se presumirem fraudes, presunção essa impensável no âmbito penal, que sempre exige elemento subjetivo, em regra, inclusive, doloso.

Demais o abuso de forma pode dar corpo a uma infração tributária qualificada, a exemplo do que pretende o Carf em relação à remuneração “desproporcional” de atletas por suas imagens. Antes de 2015, quando o limite de 40% não existia, a percentagem de remuneração da imagem em relação ao valor global não conhecia limites legais, estando apenas sujeita a um juízo a posteriori de proporcionalidade.

Não vou enfrentar a correção tributária de se considerar o abuso; do ponto de vista penal, não se pode conferir contornos típicos (criminosos) a quem opera dentro da legalidade estrita, ainda que abusando a razoabilidade.

Nullum crimen sine lege é um brocardo penal mais velho que a Sé de Braga, de envergadura constitucional, e consagrado no artigo 1º do Código Penal brasileiro.

Ignora-se, ainda, o mundo jurídico em que os elementos de convicção fiscal foram hauridos: a fiscalização tributária é inquisitorial e pouquíssimo dedicada ao elemento subjetivo do injusto.

Fraude, solo e simulação são deduzidos dos elementos coligidos inquisitivamente, e posteriormente submetidos ao crivo do contraditório administrativo. O conjunto de contribuintes solidários realizam determinado fato gerador e devem tributos; esse o alcance do lançamento. Irrelevante quem fez o que, quando e como.

Claro está, portanto, que muitos lançamentos demandarão investigação no campo da autoria, via inquérito policial, sem o qual a correta calibragem da força acusatória vicia a denúncia.

Mais do que isso: o in dubio pro reu impõe que havendo dúvida de que houve fraude, ou seja, de que a fraude tributária foi cometida dolosamente, merecendo ser alçada a fraude penal, a rejeição da denúncia deve prevalecer.

Os vasos comunicantes entre Direito penal e tributário são muitos e por isso mesmo merecem cuidadosa interpretação; a dicção da Administração é voltada — e nem poderia ser diferente — ao campo de problemas submetidos à sua atribuição. O penal está excluído. Já o sistema de justiça criminal está regido pelos conceitos fechados e típicos do Direito Penal, podendo e devendo beber do tributário, mas sem nele se afogar.